Doppelte Berichtigung der Vorsteuer im Insolvenzverfahren: Massemehrende Zweitberichtigung setzt keine Rückzahlung von Beträgen aus Erstberichtigung voraus

Unter der aktuellen Rechtslage setzt die Ausübung des Vorsteuerabzugs (außerhalb von An- oder Vorauszahlungen) den Leistungsbezug sowie den Besitz einer ordnungsgemäßen Rechnung, nicht aber auch deren Begleichung voraus.

Nach der Rechtsprechung des BFH zur sog. Doppelberichtigung des Vorsteuerabzugs im Insolvenzverfahren löst spätestens die Eröffnung des Insolvenzverfahrens eine Verpflichtung zur Rückgängigmachung des Vorsteuerabzugs für unbezahlt gebliebene Leistungsbezüge aus (sog. erste Vorsteuerberichtigung: steuererhöhende Berichtigung im Insolvenzbereich des § 38 InsO). Werden sodann im eröffneten Insolvenzverfahren Zahlungen auf Insolvenzforderungen geleistet, lebt der Vorsteuerabzug aus diesen Leistungsbezügen wieder auf (sog. zweite Vorsteuerberichtigung: steuermindernde Berichtigung im Massebereich des § 55 InsO).

Das Sächsische FG hat mit Urteil vom 16.07.2026 (Az. 8 K 620/23) entschieden, dass ein nachträglicher Vorsteuerabzug aus Zahlungen auf Insolvenzforderungen nicht davon abhängt, ob die Vorsteuer aus der Erstberichtigung tatsächlich an das Finanzamt zurückgezahlt wurde.

Streitfall

Der Kläger wurde im Jahr 2018 zum vorläufigen Insolvenzverwalter und mit Verfahrenseröffnung zum Insolvenzverwalter über das Vermögen der Schuldnerin bestellt.

Das Finanzamt meldete eine Forderung aus Umsatzsteuer 2018 auf der Grundlage einer Umsatzsteuer-Voranmeldung zur Insolvenztabelle an, in der der Kläger auch den Vorsteuerabzug infolge der Eröffnung des Antragsverfahrens nach § 17 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 i.V.m. Abs. 1 S. 2 UStG erstberichtigt hatte.

Im Jahr 2020 machte der Kläger sodann im Rahmen einer Umsatzsteuer-Voranmeldung zugunsten der Insolvenzmasse Vorsteuerbeträge aus Zahlungen auf durch Vermieterpfandrecht gesicherte Forderungen geltend.

Das Finanzamt ließ diese nachträglichen Vorsteuerbeträge nur quotal, d. h. nur in dem Umfang zum Abzug zu, in dem die Saldierung der Besteuerungsgrundlagen gem. § 16 Abs. 2 UStG (Zwangsverrechnung) prozentual zu einer Tilgung der Berichtigungsbeträge aus der Erstberichtigung geführt hatte. Zur Begründung gab das Finanzamt an, dass eine Zweitberichtigung des Vorsteuerabzugs nur vorgenommen werden kann, soweit die Beträge aus der Rückgängigmachung des Vorsteuerabzugs i.R.d. Erstberichtigung auch zurückgezahlt worden wären, wofür es sich auf das Urteil des FG Münster vom 20.02.2018 (Az. 15 K 1514/15 U,S, NZI 2018, 458) bezog.

Nach erfolglosem Einspruch erhob der Insolvenzverwalter Klage vor dem FG.

Entscheidung des FG

Das FG hat der Klage stattgegeben.

Es sieht die Voraussetzungen für die Zweitberichtigung des Vorsteuerabzugs (§ 17 Abs. 2 Nr. 1 S. 2 i.V.m. Abs. 1 S. 2 UStG) im Streitfall als erfüllt an:

Die Entgelte wurden durch den Vermieter vereinnahmt, nachdem sie zuvor uneinbringlich geworden und daher Gegenstand einer Erstberichtigung des Vorsteuerabzugs bei der Schuldnerin waren. Auch die erforderliche Konnexität zwischen Erst- und Zweitberichtigung des Vorsteuerabzugs bei der Schuldnerin liegt nach den Feststellungen des FG vor.

Die Wertung, wonach eine Zweitberichtigung des Vorsteuerabzugs voraussetzt, dass der Berichtigungsbetrag aus der Erstberichtigung an die Finanzbehörde abgeführt worden sein muss, lehnt das Sächsische FG ab:

Seiner Auffassung nach steht diese Wertung im Widerspruch zum Wortlaut des § 17 UStG sowie der Doppelberichtigungsrechtsprechung des BFH. Auch wäre diese Voraussetzung aus Sicht des FG nur schwerlich mit der Trennung von Festsetzung und Erhebung im Besteuerungsverfahren vereinbar. Mangels gesetzlicher Regelung wäre zudem unklar, ob die fehlende Einziehung quotal oder in absoluten Beträgen zu berücksichtigen wäre.

Für das Sächsische FG ist eine Abweichung zur BFH-Rechtsprechung, auch zu der zuletzt zur Doppelberichtigung der Umsatzsteuer im Insolvenzfall ergangenen Entscheidung vom 18.12.2025 (V R 34/23, BStBl. II 2026, 527) nicht ersichtlich. Die Revision wurde daher nicht zugelassen.

Einordnung

Der BFH hatte zuletzt geurteilt, dass die Zweitberichtigung der Umsatzeuer im Insolvenzverfahren nicht von der Durchführung der Erstberichtigung abhängt (Urteil vom 18.12.2025, V R 34/23, a.a.O.). Ob für die Doppelberichtigung der Umsatzsteuer und der Vorsteuer nach Maßgabe von § 17 Abs. 2 Nr. 1 UStG die gleichen Grundsätze gelten, hat er bislang allerdings offengelassen (Beschluss vom 05.10.2023, XI B 13/23, BFH/NV 2023, 1411).

Das Sächsische FG folgt mit seiner Entscheidung dem FG Mecklenburg-Vorpommern, das zwischen erster und zweiter Berichtigung des Vorsteuerabzugs nach § 17 Abs. 2 Nr. 1 UStG ein Abhängigkeitsverhältnis sieht (Gerichtsbescheid vom 25.07.2025, 1 K 326/21, NZI 2026, 71, anh. beim BFH unter dem Az. V R 38/25).

Es verneint die bisher ungeklärte Rechtfrage, ob die Zweitberichtigung des Vorsteuerabzugs im Insolvenzverfahren die Rückzahlung der Vorsteuerbeträge aus der Erstberichtigung an das Finanzamt voraussetzt. Erfreulicherweise erkennt das Sächsische FG damit an, dass sich für das Finanzamt bezogen auf die Erstberichtigung der Vorsteuer in der Zahlung der Verfahrensquote lediglich das allgemeine Gläubigerrisiko realisiert.

Abzuwarten bleibt, ob der BFH im Falle einer Beschwerde des Finanzamts die Revision zulässt.

Zur Beantwortung der Frage, ob die Zweitberichtigung des Vorsteuerabzugs im Insolvenzverfahren bezogen auf die Erstberichtigung an ein Rückzahlungserfordernis knüpft, wird er jedenfalls auch im o. g. Revisionsverfahren zur Entscheidung des FG Mecklenburg-Vorpommern Gelegenheit haben.

Ansprechpartnerin

Linda Berger, Rechtsanwältin, Fachanwältin für Steuerrecht